사실관계
○ 당사(임차인)는 임대인과 2011.11.1.부터 2012.6.30.까지 건물을 임차하기로 하고 월 임대료는 3억원으로 하되 임대차기간 종료 후 임대료 총액한도를 정함.
- 임대료 총액한도란 임차인의 임대기간 중의 영업이익 범위 내(임차인의 영업이익을 초과하지 못함)의 금액으로 결산을 통해 확정하여 2012.7.10.까지 지급하기로 약정함.
○ 임대기간 중 월임대료의 지급시기에 관한 약정은 없었으나, 임대인의 재정상황에 따라 임대인의 요구가 있을 시 총임대료 범위 내에서 요구액을 지급할 수 있도록 특약이 되어 있음.
- 실제로 임대인 요구에 따라 2012년 2월 2억원, 2012년 4월 3억원의 부정기적인 임대료 선급이 있었으나 세금계산서 수수는 없었음.
○ 2012.6.3. 8개월 간의 임대료 총액(26.4억원) 이상의 영업수익 발생이 확실시 됨에 따라 공급가액을 24억원으로 확정하여 임대인에게 통지하고 동 일자로 공급가액 24억원의 세금계산서를 수취함(임대료 잔액 21억 4천만원은 2012.7.10. 지급).
쟁점
○ 위 부동산임대차계약에 따른 거래에 있어 부동산임대용역의 공급시기에 대하여 납세자와 과세관청 간 다툼이 있는 바, 정당한 공급시기
- 관할세무서장은 임대용역대가를 후불로 받는 경우로 보아 위 부동산임대용역의 공급시기를 예정신고 및 과세기간 종료일로 보아 2011.12.31., 2012.3.31., 2012.6.30.로 보아 2012.6.30. 수취한 세금계산서상의 매입세액 중 2011.12.31. 발행했어야 할 세금계산서상의 매입세액 6천만원을 불공제하여야 하거나,
- 임대료의 후불로 볼 수 없는 경우에 해당하더라도 부동산임대용역의 대가가 확정된 2012.7.10.이 정당한 공급시기가 되므로 2012.6.30.자로 발행된 세금계산서는 전액 불공제되어야 함.
검토의견
○ 통상적으로 사업자가 부동산임대용역을 계속적으로 공급하고 그 대가를 매월, 매분기, 매반기 등 그 지급기일을 정하여 받기로 한 경우 당해 부동산임대용역의 공급시기는 대가의 수령 여부에 관계 없이 그 대가의 각 부분을 받기로 한 때가 되는 것이며,
- 사업자가 2과세기간 이상에 걸쳐 부동산임대용역을 공급하고 그 대가를 선불 또는 후불로 받는 경우(연간임대료를 연초에 일시 선납하는 경우 등)에는 예정신고기간 또는 과세기간의 종료일이 당해 용역의 공급시기가 됨(「부가가치세법」제9조 ②,「부가가치세법 시행령」제22조 2호 , 서면3팀-832, 2008.4.28., 서면3팀-1284, 2004.7.5. 외 다수).
○ 쟁점 부동산 임대차계약은 계약 당시 그 임대용역대가가 확정되지 아니하였으며, 임대차기간 동안의 임대용역대가 총액을 일시에 선불이나 후불로 받은 경우도 아니므로 통상적인 용역의 계속적 공급으로「부가가치세법 시행령」제22조 제4호 및「부가가치세법 시행령」제49조의2 제4항을 적용할 수 없어
- 예정신고기간 또는 과세기간의 종료일을 부동산임대용역의 공급시기로 볼 수 없음(서면3팀-1284, 2004.7.5).
○ 2012.6.30.자 세금계산서는 통상 결산을 통하여 그 대가가 확정된 때인 2012.7.10.자가 용역제공이 완료되고 그 대가가 확정된 때로서 공급시기로 보는 것이 원칙이나 다음과 같은 이유로 당사가 발급받은 세금계산서는 정당한 세금계산서임.
① 당사가 제공받은 용역은 시행규칙 제9조 제2항 제3호에 정하는 그 공급단위를 구획할 수 없는 용역의 계속적 공급으로서 공급시기 도래 전(2012.7.10.)에 세금계산서나 영수증을 발급한 때에는 그 때를 공급시기로 보고 있으며(서면3팀-832, 2008.4.28. 외 다수)
- 위 국세청 회신에서는 임대용역이라고 다른 계속적 용역공급과 달리 보지 아니함.
② 2012.6.30. 임대료 청구 시 사전에 약정한 임대료 예정가액이 당사의 영업이익 범위 내에 있어 임대인간 용역대가를 서로 확정하고 그 금액을 청구한 것이므로 용역제공이 완료되고 그 대가가 확정된 때는 동일자이므로 동 일자를 공급시기로 보아 세금계산서를 수수한 것은 정당한 것이며(조심2008중830, 2008.7.16. 및 부가가치세 집행기준 참조)
- 붙임 대금지급내역과 같이 동 공급시기에 기재된 공급대가가 추후 변동 없이 그대로 지급되었는 바 이러한 사전확정을 뒷받침하는 근거임(관련 서류 별첨)
③ 설령 2012.6.30. 공급가액이 확정되지 않았더라도 용역제공이 완료된 때에 사전에 약정한 잠정가액으로 세금계산서를 발급하고 그 대가가 확정된 때에 수정세금계산서를 발급할 수도 있는 것이므로 역시 정당한 세금계산서에 해당하는 것임(법규과-128, 2008.1.7.).
<임대차계약 유형별 공급시기 요약>
| 사례 |
공급시기 |
| 매월(매1월, 매2월), 분기별, 반기별 지급시기 및 공급가액이 사전에 정해진 경우 |
그 대가를 받기로 한 때 |
② 일시에 임대용역대가를 선불ㆍ후불로 받는 경우
㉠ 임대기간이 2과세기간 이상에 걸쳐 있는 경우
㉡ 그 외의 경우 |
㉠ 예정신고기간 또는 과세기간 종료일
㉡ 그 대가를 받은 때 |
| ③ 임대차계약기간은 있으나, 임대기간 종료 후 그 대가를 확정하기로 한 경우(예 : 임차인의 사업실적에 따라 임대료가 확정되는 경우) |
임대기간이 종료되고 그 대가가 확정되는 때 |
| ④ 임대차계약의 존부(미불임대료에 대한 소송 제외) 등에 대한 다툼이 법원판결에 의해 대가가 확정되는 경우 |
법원판결 또는 화해에 의해 대가가 확정되는 때 |
| ⑤ 장기의 임대용역대가를 건물 등 현물로 지급받는 경우 |
예정신고기간 또는 과세기간 종료일 |
| ⑥ 보증금 또는 전세보증금에 대한 간주임대료 |
예정신고기간 또는 과세기간 종료일 |
| ⑦ 임대차기간 중 위 ①∼⑤의 공급시기 도래 전에 세금계산서를 발급한 경우 및 부정기적인 선수임대료를 받고 세금계산서를 발급한 경우 |
세금계산서를 발급하는 때 |
관계법령 및 사례
「부가가치세법」제9조 【거래 시기】
② 용역이 공급되는 시기는 역무가 제공되거나 재화ㆍ시설물 또는 권리가 사용되는 때로 한다.
③ 사업자가 제1항 또는 제2항에 따른 시기가 되기 전에 재화 또는 용역에 대한 대가의 전부 또는 일부를 받고, 이와 동시에 그 받은 대가에 대하여 제16조의 세금계산서 또는 제32조의 영수증을 발급하는 경우에는 그 발급하는 때를 각각 그 재화 또는 용역의 공급 시기로 본다.
「부가가치세법 시행령」 제22조 【용역의 공급시기】
4. 제49조의2 제1항ㆍ제2항 및 제4항의 규정에 의하여 계산하는 공급가액의 경우에는 예정신고기간 또는 과세기간의 종료일
「부가가치세법 시행령」제49조의2 【부동산임대용역에 대한 과세표준계산의 특례】
④ 사업자가 둘 이상의 과세기간에 걸쳐 부동산임대용역을 공급하고 그 대가를 선불 또는 후불로 받는 경우에는 해당 금액을 계약기간의 월수로 나눈 금액의 각 과세대상기간의 합계액을 그 과세표준으로 한다. 이 경우 월수의 계산에 관하여는 제48조 제12항 후단을 준용한다.
「부가가치세법 시행규칙」제9조 【재화 또는 용역의 공급시기】
② 사업자가 다음 각 호의 규정에 의한 공급시기가 도래하기 전에 법 제16조의 규정에 의한 세금계산서 또는 법 제32조의 규정에 의한 영수증을 발급하는 경우에는 그 발급하는 때를 당해 재화 또는 용역의 공급시기로 본다.
3. 영 제22조 제2호의 규정에 의한 장기할부 또는 통신 등 그 공급단위를 구획할 수 없는 용역을 계속적으로 공급하는 경우의 공급시기
(서면3팀-1284, 2004.7.5.)
사업자가 2과세기간 이상에 걸쳐 부동산임대용역을 공급하고 그 대가를 선불 또는 후불로 받는 경우(귀 질의 중 연간임대료를 연초에 일시 선납하는 경우)에는 예정신고기간 또는 과세기간의 종료일이 당해 용역의 공급시기가 되는 것입니다. 또한 사업자가 부동산임대용역을 계속적으로 공급하고 그 대가를 매월, 매분기, 매반기에 기일을 정하여 받기로 한 경우에 있어서 당해 부동산임대용역의 공급시기는「부가가치세법」제9조 제2항 및「부가가치세법 시행령」제22조 제2호의 규정에 의하여 그 대가의 각 부분을 받기로 한 때가 되는 것이며, 이 경우 사업자가 당해 공급시기가 도래하기 전「부가가치세법」제16조의 규정에 의한 세금계산서 또는「부가가치세법」제32조의 규정에 의한 영수증을 교부하는 경우에는 그 교부하는 때를 당해 용역의 공급시기로 보는 것입니다.
(서면3팀-832, 2008.4.28., 서면3팀-1284, 2004.7.5.)
사업자가 부동산임대용역을 계속적으로 공급하고 그 대가를 매월 기일을 정하여 받기로 한 경우에 있어서 당해 부동산임대용역의 공급시기는「부가가치세법」제9조 제2항 및「부가가치세법 시행령」제22조 제2호의 규정에 의하여 그 대가의 각 부분을 받기로 한 때가 되는 것이며, 이 경우 사업자가 당해 공급시기가 도래하기 전에「부가가치세법」제16조의 규정에 의한 세금계산서를 교부하는 경우에는 그 교부하는 때를 당해 용역의 공급시기로 보는 것임
(조심2008중 830, 2008. 7. 16. )
발주자와 시공사가 완성도기준지급조건부로 건물신축공사계약을 체결하면서 기성부분금은 시공사의 기성부분에 대한 검사를 요청하면 발주자는 지체없이 검사하고 그 결과를 통지하며 14일 이내에 통지가 없는 경우 검사에 합격한 것으로 보고, 검사완료일로부터 14일 이내에 검사내용에 따라 기성부분금을 지급하여야 한다고 약정하였지만, 내부기안문서, 세금계산서, 대금지급현황 등에 따르면 발주자가 공사예정공정표와 공사현장을 실사하고 시공사와 서로 기성부분에 상당하는 대가를 구두 또는 묵시적으로 협의하여 기성을 확정한 후 시공사가 발주자에게 기성신청서를 제출한 사실이 확인되고, 발주자에게 대출을 실행하는 금융기관의 기성확인조서는 건물신축공사용역의 거래당사자가 아닌 제3자가 내부업무 처리용으로 작성한 문서이므로 해당 기성부분의 공급시기는 기성신청서 접수일(실제 기성청구 금액대로 자금이 집행됨)로 보는 것이 타당함
(법규과-128, 2008. 1. 7. )
시행사와 시공사간 당초부터 공사금액에 대한 약정을 하지 않았거나 그 공사의 완료일 또는 기성 청구시에 공사원가 소요액+이윤(공사원가의 △△%)를 도급금액 또는 기성청구금액으로 약정한 경우 시공사가 건설용역의 제공을 완료한 때까지 거래당사자간에 용역대가를 확정하지 못하였거나, 공사원가 소요액에 대한 다툼으로 총공사금액 또는 공사기성고가 결정되지 아니한 경우에는 공사기성고에 대한 합의가 있는 때 또는 해당 건설용역의 제공이 완료되고 그 공급가액이 확정되는 때로 한다. 다만, 해당 건설용역이 완료되는 때까지 공급가액이 확정되지 아니하여 당사자 간의 합의에 따라 잠정가액으로 세금계산서를 발급한 경우에는 그 공급가액이 확정되는 때에 그 확정된 금액으로 세금계산서를 수정하여 발급함
(서면3팀-2243, 2006.9.25.)
과세되는 재화 또는 용역을 공급하는 사업자가「부가가치세법」제16조 제1항의 규정에 의하여 공급을 받는 자에게 당초 거래시기에 세금계산서를 교부하지 아니한 경우에는「부가가치세법 시행령」제59조의 규정에 의한 수정세금계산서를 교부할 수 없는 것이며, 사업자가 재화 또는 용역을 공급하고 부가가치세법 제16조 제1항의 규정에 의하여 세금계산서를 교부한 후 당초의 공급가액에 차감되는 금액이 발생한 경우에는 동법시행령 제59조 단서의 규정에 의하여 그 발생한 때(귀 질의의 경우 법원의 확정판결을 받은 때)에 세금계산서를 수정하여 교부할 수 있는 것임.
(부가46015-1697, 2000.7.18.)
사업자가 부가가치세가 과세되는 건설용역을 공급하고「부가가치세법」제16조 제1항의 규정에 의하여 세금계산서를 교부한 후 당초의 공급가액에 차감되는 금액이 발생한 경우에는「부가가치세법 시행령」제59조 단서의 규정에 의하여 그 발생한 때(귀 질의의 경우 법원의 확정판결을 받은 때)에 세금계산서를 수정하여 교부할 수 있는 것임