17.1 소득세의 과세대상
- 소득세는 각 납세자가 자신의 경제적 능력에 비례하는 조세부담을 지도록 만든다는 능력원칙에 논리적 기초. 사람들의 경제적 능력을 직접 측정하기는 힘든 일이기 때문에 소득을 대리변수(proxy variable)로 삼아 이를 과세의 기초로 삼고 있는 것이 바로 소득세.
- 어떤 사람의 경제적 능력을 대표하는 대리변수로서의 소득을 정의한다고 할 때 우리가 보통 소득이라고 생각하는 것만을 그 속에 포함시키는 것으로 불충분.
ex. 미실현 자본이득(unrealized capital gains) 같은 것도 소득의 일부로 포함 시켜야 마땅.
-헤이그(R. Haig)와 사이먼즈(H. Simons)는 바로 이 아이디어에 입각하여 다음과 같은 소득의 정의를 제시.
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소득 = 두 시점 사이에서 발생하는 경제적 능력 순증가의 화폐가치 = 소비 + 순가치(net worth)의 변화 |
- 납세자의 경제적 능력, 다시 말해 소비할 수 있는 능력을 증가시키는 것이면 모두 소득으로 보고 그것의 실현(realization) 여부는 중요하지 않다는 입장. 이렇게 포괄적으로 정의된 소득에 기초하여 소득세를 부과할 수 있다면 여러 가지 측면에서 개선이 이루어질 것이 분명. 능력원칙의 더욱 충실한 구현이 가능. 나아가 세원의 계속적인 잠식이라는 현안문제를 해결하는 데도 도움
- 이 소득정의에 입각한 소득세제는 효율성의 측면에서도 장점을 갖고 있는 것으로 평가 가능. 모든 종류의 소득이 동등한 대우를 받게 되는 셈이므로 교란을 피할 수 있다는 장점.
ex. 배당금과 사내유보를 통한 자본이득 사이에서의 중립성.
- 그러나 포괄적 소득세제를 실천에 옮기고자 할 때에 많은 문제점 발생.
1) 가격들이 계속적으로 변화하는 상황에서 각 납세자의 경제적 능력에 생긴 순증가를 정확히 파악한다는 것은 거의 불가능.
2) 자본이득을 과세대상에 포함시킨다는 것이 이중과세(double taxation)의 위험성을 안고 있다는 점. 실제의 소비가 아니라 소비할 수 있는 능력과 비례한 과세에 목적을 두는 한 자본이득에 과세하는 것은 아무런 문제를 일으키지 않는다는 반론.
3) 보통 소득으로 간주하지 않는 여러 가지를 소득에 포함시켜야 할 것이나 이를 실천에 옮기기는 지극히 힘들다는 문제점.
ex. 가정 내에서 생산되어 소비되는 재화와 서비스, 그리고 여가의 가치. 내구성 자산의 귀속소득(imputed income).
- 헤이그-사이먼즈의 소득정의는 발생주의(accretion concept)의 원칙에 기초. 반면에 현실의 소득세제는 거의 예외 없이 실현된 소득만을 과세대상에 포함시키는 실현주의(realization concept). 다만 특별한 정책목표의 달성을 위해 예외적으로 발생주의에 입각한 과세를 실시.
- 요소소득(factor earnings)은 매우 전형적인 소득이라고 할 수 있어 이들을 소득세의 과세대상에 포함시키는 데에는 아무 문제가 없음. 그러나 소득의 일종이라고 할 수는 있으나 현실의 소득세제에서는 과세대상에서 제외되고 있는 것들이 상당히 있음.
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ex. 자본이득, 이전지출(transfer payment), 현물로 지급된 보수, 귀속임대료 (imputed rent) |
- 이상적으로 말하자면 어떤 사람이 번 소득에서 그 소득을 얻기 위해 소요된 비용을 차감하고 난 나머지 부분을 그 사람의 납세능력으로 간주하고 이에 대해 소득세를 부과해야 마땅.
- 그러나 소득 취득에 소요된 비용을 정확하게 계산해 낸다는 것은 현실적으로 거의 불가능. 납세자가 어쩔 수 없이 지출할 수밖에 없는 비용이기 때문에 납세능력을 그 만큼 감소시키는 결과가 나타난다는 이유에서 공제를 허용해 주는 사례도 많음. 그 대표적인 예가 납세자 본인과 그 가족이 생계를 유지하는 데 드는 비용인 인적공제. 이 인적공제 이외에도 불가피하게 지출되어야만 하는 비용으로 간주하여 소득에서 공제를 허용하는 항목이 여럿 있음.
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ex. 보험료, 교육비, 의료비, 무주택근로자에 대한 공제 및 맞벌이부부에 대한 특별공제. |
- 이상에서 설명한 공제항목들은 과세의 대상이 되는 소득에서 공제액만큼을 빼 주는 소득공제(deduction)의 성격을 보유. 과세대상이 되는 소득에서 빼 주는 형식으로 공제를 허용하는 것이 아니라, 세금을 직접 깎아 주는 형식으로 공제를 해 주는 방법도 있는데 이는 세액공제(tax credit).
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ex. 배당소득세액공제, 기장세액공제, 저축세액공제 (근로소득에 대해서는 소득공제를 허용해 주고 있는 위에 다시 세액공제를 추가적으로 허용) |
- 어떤 항목에 대해 어느 수준의 공제를 허용할 것이며, 또한 소득공제와 세액공제 중 어떤 형태를 취해야 할 것이냐에 대한 객관적인 답을 찾기 어려움. 원론적인 수준에서 다음과 같은 몇 가지 점 지적 가능.
1) 너무 많은 항목에 대해 공제를 허용하게 되면 조세제도가 복잡해지는 문제 발생.
2) 최저한의 생활에 필요한 비용, 즉 최저생계비를 고려하여 인적공제를 위시한 각종 공제의 크기를 적절하게 결정해야 함. (그러나 조세수입도 감안 필요. 또한 극히 소수의 사람만이 소득세를 납부하는 결과가 나타나는 것도 문제)
17.2 소득세의 세율구조와 과세단위
세율구조
- 대개 낮은 소득의 구간에는 낮은 세율이 적용되다가 높은 소득의 구간으로 옮겨가면서 점차 높은 세율이 적용되는 계단식의 구조 보유.
- 한계세률(marginal tax rate)과 평균세률(average tax rate)의 구분 필요. 한 소득구간 내의 한계세율은 일정한 반면에 평균세율에는 변화가 생길 수 있음.
- 세율구조에 관한 선택은 몇 개의 소득구간으로 구분하며, 각 소득구간의 세율은 어떤 크기로 할 것인가에 관한 선택을 의미. 누진성(progressivity)이 이에 따라 결정됨.
- 지금까지 논의한 세율은 납세자의 소득에서 각종 공제를 뺀 과세표준을 기초로 하여 정의되고 있다는 특징 보유. 이렇게 구해진 세율을 보고 소득세제의 누진성을 평가하게 되면 현실을 정확하게 파악하지 못하는 결과를 빚을 가능성이 있음.
ex. 부유층이 일반적으로 큰 규모의 공제를 허용 받는 경향. 각 소득계층의 실질적인 조세부담률을 알기 위해서는 소득세액을 공제 전의 총소득으로 나눈 비율, 즉 실효세율(effective tax rate)을 보아야 함.
- 몇 개의 소득구간으로 나누어야 할 것인지의 문제도 중요한 사항. 많은 수의 소득구간으로 세분하게 되면 조세제도가 복잡해지는 단점. 몇 안 되는 소득구간만 설정해 놓고 있는 경우에는 한계세율이 급격하게 상승하여 경제주체의 선택행위에 교란을 가져온다는 문제점. 단일세률소득세(flat rate income tax, flat tax)의 아이디어.
과세단위의 선택
- 개인별로 소득세를 과세해야 하는 지 아니면 가족을 단위로 하여 부부의 소득을 합친 것에 대해 과세를 해야 하는 지의 선택 문제. 과세단위를 어떻게 선택하느냐가 부담의 공평성에 영향을 끼치게 됨은 물론, 결혼과 관련된 결정에 대한 교란을 일으키는 원인이 될 수도 있음.
- 현실을 보면 거의 모든 나라가 소득의 수준이 높아질수록 더 높은 한계세율이 적용되는 세율구조를 갖고 있는데, 과세단위의 선택문제가 복잡한 양상을 띠게 되는 것은 바로 이와 같은 세율구조에 기인하는 바가 큼.
- 과세단위를 선택하는 과정에서 고려해야 할 두 기본원칙.
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1) 동일한 소득을 갖는 가정이 다른 조건까지 동일하다면 똑같은 세부담을 지도록 해야 한다 → 수평적 공평성의 원칙. 2) 어떤 두 사람이 결혼을 한다고 해서 그들의 세부담이 달라져서는 안된다. → 결혼과 관련된 결정에 중립적 (중립성의 요구는 기본적으로 효율성의 관점이나 공평성의 측면과도 관련) |
- 과세단위의 선택문제가 어려운 이유는 어떤 것을 선택하더라도 이 두 원칙을 동시에 충족시킬 수 없다는 데 있음.
- 개인이 과세의 단위가 될 때라면 각 부부가 내는 세금의 총액은 그들이 결혼을 했다고 해서 달라지지 않음. 따라서 결혼에 관한 결정에 중립적.
⇒ 그러나 수평적 공평성의 원칙을 충족시키지 못한다는 문제점.
(소득 차이가 큰 부부가 더 많은 세금 납부)
- 가족을 과세의 단위로 삼을 경우에는 수평적 공평성의 원칙을 충족. 그러나 결혼에 관한 결정 교란. (결혼을 하지 않았을 때와 결혼 후의 세금부담이 다르기 때문)
결혼을 한 사람에게 상대적으로 불리하게 작용.
- 가족을 과세의 단위로 삼을 경우 결혼한 사람에게 상대적으로 불리한 결과가 나오는 것을 막기 위해 부부의 소득분할(income splitting)을 허용해 주는 경우가 있음. 그러나 이 제도 역시 결혼 여부의 결정에 중립적이어야 한다는 원칙을 위배.
- 가족을 과세단위로 삼을 경우 효율성의 측면에서 나타나게 될 가장 심각한 문제는 주부들의 근로의욕에 나쁜 영향을 미칠 수 있다는 점.
- 결론적으로 말해 과세단위를 어떻게 선택하느냐는 문제는 결국 사회가 앞에서 설명한 여러 고려사항 중에서 어느 것을 더 중요하게 생각하느냐에 의해서 해결될 성질의 것.
17.3 부가가치세의 성격
- 부가가치세(value-added tax)는 일반적인 소비과세의 한 형태로서 각 생산단계에서 추가되는 부가가치를 과세대상으로 하고 있는 특징 보유.
- 1954년 프랑스에서 공업부문만을 대상으로 하는 부분적인 과세제도로서 처음 등장. 60년대 말과 70년대 초에 들어서면서 유럽의 각 나라들이 앞 다투어 이 제도를 채택하게 되어 이제는 미국을 제외한 거의 모든 주요국가에서 이 제도를 시행.
- 부가가치세제가 실시되기 이전의 유럽에서 간접세의 주종을 이루고 있었던 것은 다단계거래세(muli-stage turnover tax). 이 세제하에서는 각 생산단계에서의 총 판매액 그 자체가 과세의 대상이 되고 있기 때문에 각 단계에서 부과된 거래세가 계속해서 누적되어 다음 단계로 넘어감. 이 누적효과(accumulative effect) 때문에 생산과정의 최종단계에 가까워질수록 조세부담이 무거워지는 문제가 생길 뿐 아니라 다음과 같은 문제도 발생
1) 다단계거래세는 기업간의 수직적 통합을 부추기는 결과 초래. 인접단계에 위치해 있는 기업이 수직적 통합을 하게 되면 세금부담을 절약할 수 있는 이점이 발생.
2) 개별 상품에 대해 각 거래단계에서 납부한 거래세를 정확히 파악할 수 없기 때문에 수출시의 소비세 환급과 관련하여 어려움이 있음.
- 부가가치세는 이와 같은 기존 거래세의 문제점을 극복하기 위한 방편으로 고안된 세제. 각 생산단계에서 추가된 부가가치에만 조세가 부과되기 때문에 불필요한 수직적 통합을 촉진시키는 효과를 갖지 않을 뿐 아니라, 각 상품별로 납부한 세금이 명백하게 드러날 수 있어 수출품에 대한 소비세의 환급과 관련해서도 장점 보유.
- 이 세제를 특별한 방식으로 운영함으로써 탈세를 어느 정도 막을 수 있게 되는 것도 장점.
- 만약 부가가치세의 세율이 우리나라에서처럼 10%로 정해져 있다면 각 생산단계에서의 부가가치에 이 비율을 곱하면 부담해야 할 세금의 크기를 계산 가능.
그러나 현실의 경제에서는 소비재만 생산되고 있는 것이 아니며 자본재(capital goods)도 생산되고 있는 바, 이를 소비재와 똑같이 처리해야 할지의 여부가 문제 될 수 있음. (자본재의 처리 여부에 따라 다음의 유형 구분 기준)
(1) 소비형 부가가치세 : 소비형(consumption-type)의 부가가치세제는 자본재를 과세대상에서 제외. 자본재의 구입에 든 비용, 즉 투자비용을 중간투입에 사용되는 상품의 구입비용과 마찬가지로 간주하여 과세대상을 산정. 실질적으로 한 경제에서 생산된 소비재의 가치에 대해서만 부과. 소비재에만 부과되는 일반적 판매세(sales tax)와 거의 비슷한 속성.
(2) 순소득형 부가가치세 : 엄밀하게 말해 그 해에 사용된 자본재는 감가상각이 된 부분에 국한되기 때문에 이것만을 과세대상에서 제외. 국내순생산(net domestic product, NDP)에 대한 과세라고 간주 가능. 소비형 부가가치세와 순소득형 부가가치세 사이에 존재하는 결정적인 차이는 과세대상에 순투자가 포함되어 있느냐의 여부.
(3) 총소득형 부가가치세 : 자본재라고 해서 소비재와 전혀 다를 바 없다는 입장에서 이의 구입비용이나 감가상각에 대한 공제를 허용하지 않는 특징. 각 생산단계에서의 과세대상에는 임금, 이자, 지대, 이윤 등의 각종 소득뿐 아니라 감가상각도 포함. 가장 포괄적인 것으로서 실질적으로 국내총생산(GDP)을 과세대상. 순소득형 부가가치세 사이에 존재하는 차이는 감가상각이 과세대상에 포함되어 있느냐의 여부이며, 소비형 부가가치세 사이에 존재하는 차이는 총투자(gross investment)가 과세대상에 포함되어 있느냐의 여부.
- 어떤 형태를 선택하느냐에 따라 경제행위에 미치는 영향이나 부담의 귀착패턴이 조끔씩 달라질 것이 분명. 투자행위에 대해 어떤 대우를 해 줄 것인가에 관한 정책적인 판단에 따라 적절히 선택해 사용할 수밖에 없음. 우리나라는 물론 그렇지만, EU제국을 위시한 여러 나라에서도 소비형 채택.
- 부가가치 산정방식
: 원목을 생산하는 기업의 부가가치는 5억원, 그리고 목재가공회사와 가구회사의 부가가치는 각각 3억원과 2억원으로 가정. (각 생산단계의 매출액 : 5억, 8억, 10억원) 각 기업의 부가가치가 계산되었을 때 여기에다 세율을 곱하기만 하면 그 기업이 부담해야 할 세금의 크기 계산 가능. 그러나 현실에서 각 기업이 창출한 부가가치와 그 기업이 부담해야 할 세액을 산출하는 과정은 그 예에서 본 것처럼 단순하지는 않음.
(1) 합산방식(addition method) : 부가가치가 임금, 이자, 지대, 이윤 등의 요소소득으로 구성되고 있다는 점에 착안하여 각 기업이 지급한 요소소득을 모두 더해 부가가치를 계산. 그러나 이 방법은 행정적으로 조금 번잡한 점이 있어 다음에 설명할 두 번째 방법이 더 많이 사용됨.
(2) 공제방식(subtraction method) : 일정 기간 동안의 총 판매액에서 중간투입에 사용된 상품의 총구입액을 빼서 부가가치를 계산하는 방식. 이 공제방식을 구체적으로 어떻게 적용하느냐에 따라 직접공제방식과 간접공제방식의 두 유형으로 구분 가능.
i) 직접공제방식 : 어떤 기업의 총 판매액에서 전 생산단계로부터의 총 구입액을 빼서 그 기업의 부가가치를 구한 다음, 여기에다 세율을 곱해서 세액을 결정하는 방식. 각 기업의 부가가치를 직접적으로 산출하여 세액을 결정한다는 의미에서 이 이름이 붙여졌으며, 거래액공제방식(account method)이라고도 불리고 있음.
ex. 앞에서 본 예에서의 목재가공회사는 8억원어치의 목재를 생산하여 판매했는데 중간투입물로서 5억원어치의 원목을 구입했으므로 3억원의 부가가치를 창출했다고 간주할 수 있다. 여기에 부가가치세율 10%를 곱하면 그 기업이 내야 할 3천만원의 세액이 결정.
ii) 간접공제방식 : 어떤 기업의 총 판매액에 부가가치세율을 곱해 산출한 세액에서 前 생산단계의 기업들이 이미 납부한 부가가치세를 뺀 나머지를 그 기업이 부담해야 할 세액으로 결정하는 방법. 이 방식은 각 기업이 일단 자신의 총 판매액에 대해 부가가치세를 납부할 의무를 갖되, 전 생산단계에서 이미 납부한 부가가치세를 세액공제로 되돌려 받을 수 있다는 형식.
ex. 목재가공회사는 일단 총 판매액 8억원에 대해 8천만원의 부가가치세액을 산출한 후, 원목생산회사가 낸 5천만원의 부가가치세를 공제한 다음 그 나머지 3천만원만 납부. 이 부가가치세액을 10%, 즉 0.1로 나누면 3억원의 부가가치가 간접적으로 역산되어 나올 수 있게 되는데, 이와 같은 부가가치세 산출방법을 매입세액공제방식(invoice method)이라는 이름으로 부르기도 함.
- 매입세액공제방식은 행정적인 절차가 매우 단순하다는 장점이 있고 거래당사자간의 상호견제를 통해 탈세를 방지할 수 있는 특징이 있어 부가가치세제를 채택하고 있는 거의 모든 나라가 이 방식을 사용. 현실에서 이와 같은 상호견제효과가 언제나 나타날 수 있는 것은 아님.
17.4 부가가치세의 세율구조
- 부가가치세를 채택하고 있는 나라들은 거의 모든 소비재에 대해 기본적으로 단일세율을 적용. 저소득층의 조세부담을 가볍게 만들기 위해 생활필수품에 대해 예외적으로 낮은 세율을 적용해 주고 있는 것이 일반적. 또한 부가가치세의 적용을 하기가 어렵다고 판단되는 영세사업자에게 과세특례자의 지위를 인정해 주고 있는 것도 일반적인 추세.
- 대부분의 나라에서 생활필수품의 성격을 갖는 상품이나 수출품 등에 대해서는 예외적으로 낮은 세율을 적용해 주고 있는데, 그 중 대표적인 조치가 부가가치세를 면제(exemption)해 주거나 영세률(zero rating) 적용하는 것.
- 면세 : 규모가 매우 영세해 기장의 능력도 없고 행정적인 부담만 될 것으로 판단되는 기업. 식료품이나 의약품처럼 필수품의 성격을 갖고 있어 저소득층이 소득의 많은 부분을 투입하는 품목. 의료서비스나 교육처럼 공익성이 높은 재화나 서비스. 은행이나 보험 같은 금융서비스의 경우처럼 행정적인 측면에서 부가가치세제의 적용이 힘든 경우.
- 어떤 상품이 부가가치세 면제의 대상으로 선정된 경우에는 그 상품의 최종소비단계에서만 부가가치세가 부과되지 않음. 중간단계에서 이미 납부한 부가가치세에 대한 환급을 해 주지는 않음.
- 상품이 아닌 사업자가 면세조치의 대상이 되는 경우에는 그 사업자가 생산단계의 어느 곳에 위치해 있느냐에 따라 정부의 부가가치세 수입에 차이가 생김. 예컨대 면세조치의 적용을 받고 있는 사업자가 중간투입재의 생산자인 경우에는 면세조치로 말미암아 정부의 부가가치세의 수입이 증가하는 결과 나올 수 있음.(간접공제방식 채택시)
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ex. 목재가공회사에 대해 면세조치. 이제 그 회사는 원목을 목재로 가공하는 단계에서 창출한 3억원어치의 부가가치에 대한 세금 3천만원을 납부할 의무가 면제되는 혜택을 받게 됨. 따라서 원목회사가 낸 2천만원의 부가가치세에 대한 세액공제를 요구할 필요도 없어짐. 그런데 이 회사에서 생산한 목재를 사다가 가구를 만드는 회사는 매출액 10억원의 10%인 1억원을 전부 납부해야 함. 만약 모든 회사가 부가가치세를 내야 한다면 부가가치세의 총수입이 1억원이었을 텐데, 이렇게 중간단계에 있는 목재가공회사에 면세조치가 취해지게 됨으로써 총 조세수입은 1억 2천만원으로 증가. |
- 면세조치를 받고 있는 아주 영세한 기업이나 농민이 공급자가 되는 경우에 이와 같은 현상이 일어 날 수 있음. 이 경우에는 국민들의 조세부담을 경감시켜 주기 위해 특별한 조치를 취할 필요가 생김. 가구회사가 구입한 목재 속에 원목회사가 이미 납부한 2천만원의 부가가치세가 포함되어 있는 셈이므로 이에 대해서 세액공제를 요구할 수 있도록 허용하면 면세조치에도 불구하고 정부의 부가가치세 수입에는 아무 변화가 없게 됨.
- 영세율 : 이전 단계에서 낸 부가가치까지 면제되어 이의 환급을 요구 가능.
ex. 수출되는 자동차에 대해 영세율을 적용한다면 수출기업은 아무런 부가가치세의 납부의무가 없음은 물론, 이 자동차를 생산하는 과정에서 납부한 모든 부가가치세에 대해 환급을 요구할 수 있음.
- 영세율제도는 면제제도의 한 극단적인 경우로서 완벽한 면제장치의 역할. 우리나라를 위시한 대부분의 나라에서는 수출되는 상품에 대해 영세율을 적용. 수출품에 대한 소비세 환급을 바로 이 부가가치세에 대한 영세율 적용에 의해 실천에 옮기고 있는 것임. 반면에 수입품에 대해서는 수입가액 전체에 대해 부가가치세를 부과하는 것이 일반적
→ 목적지원칙(destination principle). 국내 주민의 소비행위에 대해서만 과세하고 외국에 사는 사람들의 소비행위에 대해서는 과세하지 않겠다는 의지의 표현.
- 대부분의 나라에서 기본적으로 단일세율구조의 부가가치세를 운영. 납세자들의 소비수준과 관련하여 비례적인 특성. 소득수준을 기준으로 볼 때는 역진적인 성격으로 해석 가능. 이와 같은 부가가치세의 역진성을 부분적으로 완화시켜 주는 것이 바로 생활필수품 등에 대한 면세조치.
- 유럽 여러 나라에 대한 실증연구나 우리나라에 대한 실증연구 모두에서 이 면세제도가 역진성을 완화하는 데 큰 역할을 하고 있다는 사실이 확인. 그 결과 부가가치세의 전반적인 역진성은 그다지 크지 않게 된다는 것이 이 연구들의 일반적인 결론.
- 면세제도는 역진성을 어느 정도 완화시키는 데 기여할 수 있는 반면에, 소비자의 선택행위에 교란을 가져옴으로써 상당한 정도의 효율성 상실을 가져온다는 지적.