동일인으로부터 3차에 걸쳐 증여받은 경우로서 1차 증여일로부터 10년이 경과하여 3차 증여를 받은 경우에는 1차 증여분은 합산하지 않고 2차 증여분만 3차 증여분과 합산한다. 이 경우 3차증여분에 대하여 기납부세액공제액을 계산할 때, 1차증여분과 2차증여분을 합산하여 계산한 증여세 산출세액에서 1차 증여재산 과세표준에 대한 증여세액을 기납부세액으로 공제한 후의 금액을 2차 증여분에 대한 증여세 산출세액으로 하여 기납부세액을 계산한다(재삼46014-241.1999.2.3 ; 상속증여세과-366,2014.09.24.예규 참조).
또한 기납부세액공제 한도액을 계산할 때 가산한 증여재산의 과세표준은 가산한 증여재산에 대하여 증여재산공제가 적용되지 아니한 경우에는 재차증여 합산과세시 적용되는 증여재산공제액을 당해 증여재산의 가액과 가산한 증여재산의 가액으로 안분하여 가산한 증여재산에 해당하는 공제액을 가산한 증여재산의 가액에서 차감한 금액에 의한다(서일46014-10913, 2003.07.11) |
귀 상담의 경우 당해 증여재산가액(3차)에 대한 증여세 합산과세 시 합산기간이 경과한 증여가액(1차)이 있어 일부(2차, 3차)만이 같은법 제47조 제2항에 따른 재차증여재산의 합산과세대상이 된 경우 같은 법 제58조제1항에 따른 납부세액공제를 적용할 때 “가산한 증여재산의 가액에 대하여 납부하였거나 납부할 증여세액”이란 당해 증여가액에 가산된 증여재산가액에 대한 합산과세 산출세액(1·2차)에서 그 직전 증여(1차) 시의 산출세액을 차감한 금액을 당해 증여세 산출세액에서 공제하는 것이 타당하다고 판단됩니다.
(재산세과-421, 2012.11.22. 참조).
※ 재산세과-421, 2012.11.22
[ 제 목 ]
동일인으로부터 1·2차분 증여분 합산과세 후 3차 증여 시 2차분만 합산과세하는 경우 납부세액공제액의 계산방법
[ 요 지 ]
동일인으로부터 1·2차분 증여분 합산과세 후 2·3차 증여분을 합산과세하는 경우 “가산한 증여재산의 가액에 대하여 납부하였거나 납부할 증여세액”이란 당해 증여가액에 가산된 증여재산가액에 대한 합산과세 산출세액(1·2차)에서 그 직전 증여(1차) 시의 산출세액을 차감한 금액을 당해 증여세 산출세액에서 공제하는 것임
[ 회 신 ]
1. 귀 질의 1의 경우, 아들이 아버지로부터 여러 차례에 걸쳐 재산을 증여받은 경우 당해 증여재산가액(3차)에 대한 증여세 합산과세 시 합산기간이 경과한 증여가액(1차)이 있어 일부(2차)만이 「상속세 및 증여세법」제47조제2항에 따른 재차증여재산의 합산과세대상이 된 경우 같은 법 제58조제1항에 따른 납부세액공제를 적용할 때 “가산한 증여재산의 가액에 대하여 납부하였거나 납부할 증여세액”이란 당해 증여가액에 가산된 증여재산가액에 대한 합산과세 산출세액(1·2차)에서 그 직전 증여(1차) 시의 산출세액을 차감한 금액을 당해 증여세 산출세액에서 공제하는 것이며,
2. 이 때 같은 법 제58조제2항에 따른 납부세액공제의 한도를 적용함에 있어 “가산한 증여재산의 과세표준”은 가산한 증여재산(2차)의 증여 당시 증여세를 과세할 때에 가산한 증여재산에 대하여 증여재산공제가 적용된 경우에는 가산한 증여재산에서 그 증여재산공제액을 뺀 금액이 되며, 증여재산공제가 적용되지 아니한 경우에는 당해 재차증여 합산과세 시 적용되는 증여재산공제액을 당해 증여재산(3차)의 가액과 가산한 증여재산(2차)의 가액으로 안분 후 가산한 증여재산에 해당하는 증여재산 공제액을 가산한 증여재산의 가액에서 뺀 금액이 되는 것으로서 귀 질의2의 경우 갑설에 해당하는 것입니다.
상담하신 내용과 관련하여 국세청고객만족센터에서는 법령에 관한 상담을 하는 곳으로 세액계산이나 각종 계산 등에 대한 확인 또는 검증서비스는 제공하지 않고 있으니 이 점 양해바라며, 아래의 내용을 참고하시기 바랍니다.
귀 상담의 경우 당해 증여재산가액(3차)에 대한 증여세 합산과세 시 합산기간이 경과한 증여가액(1차)이 있어 일부(2차, 3차)만이 같은법 제47조 제2항에 따른 재차증여재산의 합산과세대상이 된 경우 같은 법 제58조제1항에 따른 납부세액공제를 적용할 때 “가산한 증여재산의 가액에 대하여 납부하였거나 납부할 증여세액”이란 당해 증여가액에 가산된 증여재산가액에 대한 합산과세 산출세액(1·2차)에서 그 직전 증여(1차) 시의 산출세액을 차감한 금액을 당해 증여세 산출세액에서 공제하는 것이 타당하다고 판단됩니다.
(재산세과-421, 2012.11.22. 참조).
※ 재산세과-421, 2012.11.22
[ 제 목 ]
동일인으로부터 1·2차분 증여분 합산과세 후 3차 증여 시 2차분만 합산과세하는 경우 납부세액공제액의 계산방법
[ 요 지 ]
동일인으로부터 1·2차분 증여분 합산과세 후 2·3차 증여분을 합산과세하는 경우 “가산한 증여재산의 가액에 대하여 납부하였거나 납부할 증여세액”이란 당해 증여가액에 가산된 증여재산가액에 대한 합산과세 산출세액(1·2차)에서 그 직전 증여(1차) 시의 산출세액을 차감한 금액을 당해 증여세 산출세액에서 공제하는 것임
[ 회 신 ]
1. 귀 질의 1의 경우, 아들이 아버지로부터 여러 차례에 걸쳐 재산을 증여받은 경우 당해 증여재산가액(3차)에 대한 증여세 합산과세 시 합산기간이 경과한 증여가액(1차)이 있어 일부(2차)만이 「상속세 및 증여세법」제47조제2항에 따른 재차증여재산의 합산과세대상이 된 경우 같은 법 제58조제1항에 따른 납부세액공제를 적용할 때 “가산한 증여재산의 가액에 대하여 납부하였거나 납부할 증여세액”이란 당해 증여가액에 가산된 증여재산가액에 대한 합산과세 산출세액(1·2차)에서 그 직전 증여(1차) 시의 산출세액을 차감한 금액을 당해 증여세 산출세액에서 공제하는 것이며,
2. 이 때 같은 법 제58조제2항에 따른 납부세액공제의 한도를 적용함에 있어 “가산한 증여재산의 과세표준”은 가산한 증여재산(2차)의 증여 당시 증여세를 과세할 때에 가산한 증여재산에 대하여 증여재산공제가 적용된 경우에는 가산한 증여재산에서 그 증여재산공제액을 뺀 금액이 되며, 증여재산공제가 적용되지 아니한 경우에는 당해 재차증여 합산과세 시 적용되는 증여재산공제액을 당해 증여재산(3차)의 가액과 가산한 증여재산(2차)의 가액으로 안분 후 가산한 증여재산에 해당하는 증여재산 공제액을 가산한 증여재산의 가액에서 뺀 금액이 되는 것으로서 귀 질의2의 경우 갑설에 해당하는 것입니다.
▶ 기납부세액공제
☞ 의의
증여세는 당해 증여에 대하여 증여세를 계산할 때, 10년 이내에 동일인으로부터 증여받은 사실이 있는 경우로서
그 증여재산가액의 합계액이 1천만원 이상인 경우에는 원칙적으로 그 증여재산 가액의 합계액을 당해 재산에 합산하여 과세하고 있다.
합산과세하는 취지는 원래 증여세는 개개의 증여행위마다 별개의 과세요건을 구성하는 것이어서 그 시기를 달리하는 2개 이상의 증여가 있을 경우 부과처분도 각각 따로 하여야 하나,
동일인으로부터 수개의 재산을 동시에 증여받아 합산과세되는 경우 초과누진세율 구조하에 있는 증여세율에 의하여 증여세 부담이 커지게 되므로 이를 회피하기 위하여 한번에 증여하지 않고 나누어 증여하여 누진세율부과를 회피하고자 하는 것을 방지하기 위한 것이다.
이렇게 합산과세되는 그 동일인으로부터 10년 이내에 증여받은 재산은 증여받을 때 마다 이미 각각 증여세가 과세되었을 것이며,
그 과세된 증여재산을 다시 단순히 합산만 하여 증여세를 계산한다면 이중과세문제가 발생된다.
그래서 이러한 이중과세를 방지하고자 하는 목적으로 이미 과세된 증여세는 기납부세액으로 하여 공제해주고 있다.
☞ 기납부세액공제
1) 기납부세액 공제액
10년 이내에 동일인으로부터 증여받은 재산가액을 증여세 과세가액에 가산하는 경우 증여세 과세가액에 가산한 그 증여재산의 가액(둘 이상의 증여가 있을 때에는 그 가액을 합친 금액을 말한다)에 대하여 납부하였거나 납부할 증여세액(증여 당시의 해당 증여재산에 대한 증여세산출세액을 말한다)은 증여세산출세액에서 공제한다(상증법 §58).
다만, 증여세과세가액에 가산하는 증여재산에 대하여 국세기본법 제26조의 2에 의한 국세부과제척기간의 만료로 인하여 증여세가 부과되지 아니하는 경우에는 기납부세액공제를 할 수 없다.
(2) 공제한도액
기납부세액으로 공제되는 금액은 다음 산식에 의하여 계산한 금액을 한도로 한다.
| 한도액 = 증여세 산출세액× | 가산하는 증여재산에 대한 증여세 과세표준 |
|
| 합산한 증여세 과세표준 |
|
(3) 가산하는 증여재산에 대한 증여세 과세표준 계산방법
상기 (2)의 산식에서 "가산하는 증여재산에 대한 증여세 과세표준"은 가산한 증여재산의 증여 당시 증여세를 과세할 때에 동 증여재산에 대하여 증여재산공제가 적용된 경우에는 가산한 증여재산에서 그 증여재산공제액을 차감한 금액에 의하고, 증여재산공제가 적용되지 아니한 경우에는 재차증여 합산과세시 적용되는 증여재산공제액을 당해 증여재산의 가액과 가산한 증여재산의 가액으로 안분하여 가산한 증여재산에 해당하는 공제액을 가산한 증여재산의 가액에서 차감한 금액에 의한다(서일46014 -10913, 2003.07.11)
(4) 수증자가 증여자의 자녀가 아닌 직계비속인 경우 기납부세액
수증자가 증여자의 자녀가 아닌 직계비속인 경우에는 기납부세액으로 공제되는 금액은 동일하게 증여 당시의 해당 증여재산에 대한 증여세 산출세액을 말하는 것으로 상속세및증여세법 제57조에 따른 직계비속에 대한 할증세액은 포함하지 않는다.
[기납부세액공제액 개정연혁]
적용시기 | 적용범위 |
1997.1.1~2000.12.31. | 기납부세액공제액：①과 ②중 적은 금액 ① 가산하는 증여재산의 증여당시의 증여세 산출세액 ② 증여세 산출세액×(가산한 증여재산가액/합산한 증여재산가액) |
2001.1.1.~현재 | 기납부세액공제액：①과 ②중 적은 금액 ① 가산하는 증여재산의 증여당시의 증여세 산출세액 ② 증여세 산출세액×(가산하는 증여재산에 대한 증여세과세표준/합산한 증여세 과세표준) |
상속세및증여세법 집행기준 : 58-0-1 [ 증여세 납부세액공제 ]
해당 증여일 전 10년 이내에 동일인으로부터 받은 증여재산가액을 합친 금액이 1천만원 이상에 해당되어 그 가액을 증여세 과세가액에 가산한 경우 아래와 같이 산출된 금액을 증여세산출세액에서 공제한다.
납부세액공제액 : Min[①,②]
① 가산한 증여재산에 대한 증여세 산출세액
|
관련 집행기준 : 58-0-2 [ 증여세 납부세액공제의 적용배제 ]
증여세 과세가액에 가산하는 증여재산에 대하여 「국세기본법」에 따른 국세부과의 제척기간의 만료로 인하여 증여세가 부과되지 아니하는 경우에는 납부세액공제를 적용하지 않는다.
상속세및증여세법 제58조 [ 납부세액공제(2010.01.01 제목개정) ]
① 제47조 제2항에 따라 증여세 과세가액에 가산한 증여재산의 가액(둘 이상의 증여가 있을 때에는 그 가액을 합친 금액을 말한다)에 대하여 납부하였거나 납부할 증여세액(증여 당시의 해당 증여재산에 대한 증여세산출세액을 말한다)은 증여세산출세액에서 공제한다.
다만, 증여세 과세가액에 가산하는 증여재산에 대하여 「국세기본법」 제26조의2 제1항 제4호 또는 같은 조 제4항에 규정된 기간의 만료로 인하여 증여세가 부과되지 아니하는 경우에는 그러하지 아니하다.(2010.01.01 개정)
② 제1항의 경우에 공제할 증여세액은 증여세산출세액에 해당 증여재산의 가액과 제47조 제2항에 따라 가산한 증여재산의 가액을 합친 금액에 대한 과세표준에 대하여 가산한 증여재산의 과세표준이 차지하는 비율을 곱하여 계산한 금액을 한도로 한다.(2010.01.01 개정)
상속세및증여세법 제47조 [ 증여세 과세가액(2010.01.01 제목개정) ]
① 증여세 과세가액은 증여일 현재 이 법에 따른 증여재산가액을 합친 금액[제31조 제1항 제3호, 제40조 제1항 제2호 및 제3호, 제41조의3, 제41조의5, 제42조의3, 제45조의3 및 제45조의4에 따른 증여재산(이하 "합산배제증여재산"이라 한다)의 가액은 제외한다]에서 그 증여재산에 담보된 채무(그 증여재산에 관련된 채무 등 대통령령으로 정하는 채무를 포함한다)로서 수증자가 인수한 금액을 뺀 금액으로 한다.(2015.12.15 개정)
② 해당 증여일 전 10년 이내에 동일인(증여자가 직계존속인 경우에는 그 직계존속의 배우자를 포함한다)으로부터 받은 증여재산가액을 합친 금액이 1천만원 이상인 경우에는 그 가액을 증여세 과세가액에 가산한다.
다만, 합산배제증여재산의 경우에는 그러하지 아니하다.(2010.01.01 개정)
③ 제1항을 적용할 때 배우자 간 또는 직계존비속 간의 부담부증여(負擔附贈與, 제44조에 따라 증여로 추정되는 경우를 포함한다)에 대해서는 수증자가 증여자의 채무를 인수한 경우에도 그 채무액은 수증자에게 인수되지 아니한 것으로 추정한다. 다만, 그 채무액이 국가 및 지방자치단체에 대한 채무 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 객관적으로 인정되는 것인 경우에는 그러하지 아니하다.(2010.01.01 개정)
국세기본법 제26조의 2 [ 국세부과의 제척기간 ]
① 국세는 다음 각 호에 규정된 기간이 끝난 날 후에는 부과할 수 없다. 다만, 조세의 이중과세를 방지하기 위하여 체결한 조약(이하 “조세조약”이라 한다)에 따라 상호합의 절차가 진행 중인 경우에는 「국제조세조정에 관한 법률」 제25조에서 정하는 바에 따른다.(2010.01.01 개정)
1. 납세자가 대통령령으로 정하는 사기나 그 밖의 부정한 행위(이하 "부정행위"라 한다)로 국세를 포탈(逋脫)하거나 환급ㆍ공제받은 경우에는 그 국세를 부과할 수 있는 날부터 10년간[「국제조세조정에 관한 법률」 제2조 제1항 제1호에 따른 국제거래(이하 "국제거래"라 한다)에서 발생한 부정행위로 국세를 포탈하거나 환급ㆍ공제받은 경우에는 15년간]. 이 경우 부정행위로 포탈하거나 환급ㆍ공제받은 국세가 법인세이면 이와 관련하여 「법인세법」 제67조에 따라 처분된 금액에 대한 소득세 또는 법인세에 대해서도 그 소득세 또는 법인세를 부과할 수 있는 날부터 10년간(국제거래에서 발생한 부정행위로 법인세를 포탈하거나 환급ㆍ공제받아 「법인세법」 제67조에 따라 처분된 금액에 대한 소득세 또는 법인세의 경우에는 15년간)으로 한다.(2014.12.23 개정)
1의2. 납세자가 부정행위로 다음 각 목에 따른 가산세 부과대상이 되는 경우 해당 가산세는 부과할 수 있는 날부터 10년간(2011.12.31 개정)
가. 「소득세법」 제81조 제3항 제4호(2010.12.27 신설)
나. 「법인세법」 제76조 제9항 제4호(2013.01.01 개정)
다. 「부가가치세법」 제60조 제2항 제2호·제3항 및 제4항(2013.06.07 개정)
2. 납세자가 법정신고기한까지 과세표준신고서를 제출하지 아니한 경우에는 해당 국세를 부과할 수 있는 날부터 7년간(2010.01.01 개정)
3. 제1호ㆍ제1호의2 및 제2호에 해당하지 아니하는 경우에는 해당 국세를 부과할 수 있는 날부터 5년간(2010.12.27 개정)
4. 상속세ㆍ증여세는 제1호, 제1호의2, 제2호 및 제3호에도 불구하고 부과할 수 있는 날부터 10년간. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우에는 부과할 수 있는 날부터 15년간으로 한다.(2010.12.27 개정)
가. 납세자가 부정행위로 상속세ㆍ증여세를 포탈하거나 환급ㆍ공제받은 경우(2011.12.31 개정)
나.「상속세 및 증여세법」 제67조 및 제68조에 따른 신고서를 제출하지 아니한 경우(2010.01.01 개정)
다. 「상속세 및 증여세법」 제67조 및 제68조에 따라 신고서를 제출한 자가 대통령령으로 정하는 거짓 신고 또는 누락신고를 한 경우(그 거짓신고 또는 누락신고를 한 부분만 해당한다)(2010.01.01 개정)
4의2. 부담부증여에 따라 증여세와 함께 「소득세법」 제88조 제1항 후단에 따른 소득세가 과세되는 경우 그 소득세는 제4호에 따라 증여세에 대하여 정한 기간(2013.01.01 신설)
5. 제2호와 제3호의 기간이 끝난 날이 속하는 과세기간 이후의 과세기간에 「소득세법」 제45조 제3항, 「법인세법」 제13조 제1호, 제76조의13 제1항 제1호 또는 제91조 제1항 제1호에 따라 이월결손금을 공제하는 경우에는 그 결손금이 발생한 과세기간의 소득세 또는 법인세는 제2호와 제3호에도 불구하고 이월결손금을 공제한 과세기간의 법정신고기한으로부터 1년간(2010.01.01 개정)
④ 납세자가 부정행위로 상속세ㆍ증여세를 포탈하는 경우로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 제1항 제4호에도 불구하고 해당 재산의 상속 또는 증여가 있음을 안 날부터 1년 이내에 상속세 및 증여세를 부과할 수 있다. 다만, 상속인이나 증여자 및 수증자(受贈者)가 사망한 경우와 포탈세액 산출의 기준이 되는 재산가액(다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 재산의 가액을 합친 것을 말한다)이 50억원 이하인 경우에는 그러하지 아니하다.(2011.12.31 개정)
1. 제3자의 명의로 되어 있는 피상속인 또는 증여자의 재산을 상속인이나 수증자가 보유하고 있거나 그 자의 명의로 실명전환을 한 경우(2010.01.01 개정)
2. 계약에 따라 피상속인이 취득할 재산이 계약이행기간에 상속이 개시됨으로써 등기ㆍ등록 또는 명의개서가 이루어지지 아니하고 상속인이 취득한 경우(2010.01.01 개정)
3. 국외에 있는 상속재산이나 증여재산을 상속인이나 수증자가 취득한 경우(2010.01.01 개정)
4. 등기ㆍ등록 또는 명의개서가 필요하지 아니한 유가증권, 서화(書畵), 골동품 등 상속재산 또는 증여재산을 상속인이나 수증자가 취득한 경우(2010.01.01 개정)
5. 수증자의 명의로 되어 있는 증여자의 「금융실명거래 및 비밀보장에 관한 법률」 제2조 제2호에 따른 금융자산을 수증자가 보유하고 있거나 사용·수익한 경우(2013.01.01 신설)
6. 「상속세 및 증여세법」 제3조 제2호에 따른 비거주자인 피상속인의 국내재산을 상속인이 취득한 경우(2016.12.20. 신설)
※ 이 서식은 아래 증여세 세율표 다목의 세율이 적용되는 증여재산에 대하여 증여세신고를 하는 경우에 사용하며, 증여일자별로 각각 신고서를 작성하여야 합니다. |
1. “② 주민등록번호” 및 “ 주민등록번호”란: 외국인은 외국인등록번호(외국인등록번호가 없는 경우 여권번호)를 적습니다.
2. “ 거주구분”란: 거주자와 비거주자 중 ✔ 표시합니다.
* “거주자” 및 “비거주자” : 「상속세 및 증여세법」제2조 8호에 해당하는 자를 말합니다.
3. “⑦ 증여자와의 관계코드”란 : 수증자 기준으로 적습니다. (예시 : 부모(증여자)가 자녀(수증자)에게 증여하는 경우 : 자)
4. “ 성명”부터 “ 전화번호”란 : 세무대리인이 기장한 경우 작성합니다.
5. “ 재산구분코드”란 : 아래의 재산구분에 해당하는 코드를 적습니다.
재산구분 | 증여재산 | 증여재산 (영농농지) | 증여재산가산 | 비과세재산 (금양임야) | 비과세재산 (문화재 등) | 비과세재산 (기타) | 과세가액불산입 (공익법인 출연재산) | 과세가액불산입 (공익신탁 재산) | 과세가액불산입 (장애인 신탁재산) |
코드 | A11 | A14 | A21 | B11 | B12 | B13 | B21 | B22 | B23 |
6. “ 재산종류”란 : 토지, 건물, 유가증권 등 해당 재산의 종류를 적습니다.
7.“ 지목 또는 건물․재산종류”란 : 재산종류가 토지인 경우에는 해당 물건의 등기부 등본상 지목(전, 답 등)을 기재하고, 주택, 건물인 경우에는 해당 물건의 등기부 등본상 건물내역의 명칭(아파트, 상업용건물, 오피스텔 등) 등을 적습니다. 그 외의 재산은 해당 재산의 세부종류명(유가증권인 경우 비상장주식, 상장주식 등)을 적습니다.
8.“ 소재지․법인명 등”란 : 재산의 소재지 또는 법인명 등을 적습니다. 국외자산의 경우 국외자산여부에 ✔ 표시하고 해당 국가명을 별도 기재하고 소재지․법인명 등은 한글 또는 영문으로 적습니다. 부득이한 경우 해당 국가의 언어로 적습니다.
가. 소재지를 기재할 경우 : 해당 물건의 소재지번(예시 : 세종특별자치시 나성동 457)을 적습니다.
나. 법인명 등을 기재할 경우 : 유가증권인 경우에는 해당 주식을 발행한 법인의 법인명을 적습니다. 그 외의 경우에는 작품명 등 재산명(예시 : 보험금인 경우 □□생명 △△보험 / 유가증권인 경우 ㈜○○건설)을 적습니다.
9. “ 증여재산가액”란 : 증여재산 및 평가명세서(상속세 및 증여세법 시행규칙 서식10 부표)의 “ 증여재산가액”과 다음 각 목의 구분의 가액을 합한 금액을 적습니다.
가.「조세특례제한법」 제30조의5에 따른 창업자금에 대한 증여세 과세가액[창업자금 증여재산평가 및 과세가액 계산명세서(별지 제10호의2서식 부표 1) “ 계”의 금액]이 30억원을 초과하는 경우 : 별지 제10호의2서식 부표 1의 “ 증여재산가액”
나.「조세특례제한법」 제30조의6에 따른 가업승계 주식 등에 대한 증여세과세가액[가업승계 주식 등 증여재산평가 및 과세가액 계산명세서(별지 제10호의2서식 부표 2) “ 합계액”]이 100억원을 초과하는 경우 : 별지 제10호의2서식 부표 2의 “ 증여재산가액”
10. “ 채무액”란 : 해당 증여재산에 담보된 채무액 중 수증자가 인수한 채무액과 「조세특례제한법」 제30조의5에 따른 창업자금에 대한 증여세 과세가액[창업자금 증여재산평가 및 과세가액 계산명세서(별지 제10호의2서식 부표 1) “ 계”의 금액이 30억원을 초과하는 경우 : 별지 제10호의2서식 부표 1의 “ 채무액”을 합한 금액을 적습니다.
11. “ 배우자”란부터 “ 그 밖의 친족”란 : 증여자와의 관계에 따라 다음 각 목의 구분에 따라 적습니다.
가. | 배 우 자 : | 10년간 6억원 | (2008.1.1. 이후 증여분부터) |
나. | 직계존비속 : | 직계존속이 직계비속에게 증여한 경우 10년간 5천만원 / 직계비속이 미성년자인 경우 2천만원 | (2014.1.1. 이후 증여분부터) |
다. | 그 밖의 친족* : | 10년간 1천만원 | (2016.1.1. 이후 증여분부터) |
* 배우자와 직계존비속을 제외한 6촌 이내의 혈족, 4촌 이내의 인척
12. “ 세율”, “ 산출세액”란 : 증여세 세율표에 따라 세율을 적고 과세표준에 세율을 곱한 금액에서 누진공제액을 빼서 산출세액을 계산합니다.
* 산출세액 = (과세표준 × 세율) - 누진공제액
<증여세 세율표>
증여재산 구분 | 과세표준 | 세율 | 누진공제액 |
가. 창업자금(「조세특례제한법」 제30조의5) | 25억원 이하* | 10% | - |
나. 가업승계 주식 등(「조세특례제한법」 제30조의6) | 30억원 이하 | 10% | - |
30억원 초과 95억원 이하 | 20% | 30,000만원 | |
다. 가목 및 나목 외의 자산 | 1억원 이하 | 10% | - |
1억원 초과 5억원 이하 | 20% | 1,000만원 | |
5억원 초과 10억원 이하 | 30% | 6,000만원 | |
10억원 초과 30억원 이하 | 40% | 16,000만원 | |
30억원 초과 | 50% | 46,000만원 |
* 창업을 통하여 10명 이상을 신규 고용한 경우 : 45억원 이하
13.“ 이자상당액”란 : 「조세특례제한법」 제30조의5제6항 및 같은 법 제30조의6제1항에 따라 계산한 금액을 적습니다.
14.“ 신고불성실가산세”란부터 “ 공익법인 등 관련 가산세”란 : 「국세기본법」 제47조, 제47조의2부터 제47조의5까지 및 제48조에 따라 부담할 가산세를 적고, 「상속세 및 증여세법」78조에 따른 가산세를 각각 적습니다.
15.“ 연부연납”란 : 「상속세 및 증여세법」 제71조에 따라 납부세액이 2천만원을 초과하는 경우에 한해 연부연납을 신청할 수 있으며 연부연납 신청세액과 신청일자를 적습니다. 이 때, 상속세(증여세) 연부연납 허가신청서(별지 제11호서식)를 제출하여야 합니다.
16. “ 분납”란 : 「상속세 및 증여세법」 제70조제2항에 따라 납부할 금액이 1천만원을 초과하는 경우 다음 구분에 따른 금액과 납부(예정)일자를 적습니다. 다만, 「상속세 및 증여세법」 제71조에 따라 연부연납을 허가받은 경우에는 분납을 신청할 수 없습니다.
가. 납부할 세액이 2천만원 이하인 경우에는 1천만원을 초과하는 금액
나. 납부할 세액이 2천만원을 초과하는 경우에는 그 세액의 100분의 50 이하의 금액
17. " 신고납부"란 : 「상속세 및 증여세법」제68조에 따라 증여세과세표준 신고 할 때 납부할 세액을 적습니다.
기납부세액 공제 사례 및 예규판례
【사례】 동일인으로부터 재차증여재산 합산시 기납부세액공제액 계산방법
<기본사항>
1. 당해 증여현황
- 시가 5억원인 아파트를 2019.3.10에 자녀에게 증여
2. 최근 10년 이내에 동일인으로부터 증여재산 현황
- 2011.10.10 토지 3억원 증여
- 증여세 과세표준：270,000,000
- 증여세 산출세액：44,000,000
<질의>
※ 당해 증여에 대하여 증여세 계산시 기납부세액 공제액을 계산하시오
<해설>
① 증여재산가액：500,000,000
② 합산대상 증여재산가액：300,000,000
③ 증여세 과세가액(①+②)：800,000,000
④ 증여재산공제액：50,000,000
⑤ 증여세 과세표준(③-④)：750,000,000
⑥ 증여세 산출세액：165,000,000=(750,000,000×30%-60,000,000)
⑦ 기납부세액(ⓐ과 ⓑ중 적은 금액)：44,000,000
ⓐ 44,000,000
ⓑ 165,000,000×(270,000,000/750,000,000)=59,400,000
【사례】 부와 모로부터 3차에 걸쳐 증여받고 1차증여분이 합산과세 제외되는 경우 기납부세액공제액 계산방법
<기본사항>
※ 성년인 거주자 갑(35세)가 최근 10년 이내에 아래와 같이 증여받은 사실이 있는 경우 기납부세액공제액을 계산하라
① 2007.7.5 父로부터 1억원
② 2012.10.18 父로부터 6,000만원
③ 2019.3.1 母로부터 9,000만원
<해설>
1. 기납부세액
구분 | 증여일자 | 증여자 | 증여재산가액 | 재차증여재산 | 증여재산공제액 | 증여세과세표준 | 증여세 산출세액 | 기납부세액 |
① | 2007.7.5 | 부 | 100,000,000 | 0 | 30,000,000 | 70,000,000 | 7,000,000 | 0 |
② | 2012.10.18 | 부 | 60,000,000 | 100,000,000 | 30,000,000 | 130,000,000 | 16,000,000 | 7,000,000 |
③ | 2019.3.1. | 모 | 90,000,000 | 60,000,000 | 50,000,000 | 100,000,000 | 10,000,000 | 4,800,000 |
1) 2007.7.5(1차) 증여분 증여세 산출세액
(100,000,000-30,000,000)×10%=7,000,000
2) 2012.10.18(2차) 증여분 증여세 산출세액 및 기납부세액
① 증여세 산출세액 : (160,000,000-30,000,000)×20%-10,000,000=16,000,000
② 기납부세액 공제액(ⓐ과 ⓑ중 적은금액)：7,000,000
ⓐ 7,000,000
ⓑ 16,000,000×(70,000,000/130,000,000)=8,615,384
3) 2019.3.1(3차) 증여분 증여세 산출세액 및 기납부세액
① 증여세 과세표준： 90,000,000+60,000,000-50,000,000=100,000,000
② 증여세 산출세액： 100,000,000×10%=10,000,000
③ 기납부세액 공제액(ⓐ과 ⓑ중 적은 금액)：4,000,000
ⓐ 2차 증여분에 대한 증여세 산출세액：16,000,000-7,000,000=9,000,000
ⓑ 한도액：10,000,000×[(60,000,000-20,000,000)/100,000,000]=4,000,000
* 증여재산공제액 안분
㉠ 가산한 증여재산에 대한 증여재산공제액：
50,000,000×[60,000,000/(60,000,000+90,000,000)]=20,000,000
㉡ 당해 증여재산에 대한 증여재산공제액：
50,000,000×[90,000,000/(60,000,000+90,000,000)] =30,000,000
* 2014.1.1.이후 추가 증여재산공제액은 5천만원임
2. 해설
동일인으로부터 3차에 걸쳐 증여받은 경우로서 1차 증여일로부터 10년이 경과하여 3차 증여를 받은 경우에는 1차 증여분은 합산하지 않고 2차 증여분만 3차 증여분과 합산한다. 이 경우 3차증여분에 대하여 기납부세액공제액을 계산할 때, 1차증여분과 2차증여분을 합산하여 계산한 증여세 산출세액에서 1차 증여재산 과세표준에 대한 증여세액을 기납부세액으로 공제한 후의 금액을 2차 증여분에 대한 증여세 산출세액으로 하여 기납부세액을 계산한다(재삼46014-241.1999.2.3 ; 상속증여세과-366,2014.09.24.예규 참조).
또한 기납부세액공제 한도액을 계산할 때 가산한 증여재산의 과세표준은 가산한 증여재산에 대하여 증여재산공제가 적용되지 아니한 경우에는 재차증여 합산과세시 적용되는 증여재산공제액을 당해 증여재산의 가액과 가산한 증여재산의 가액으로 안분하여 가산한 증여재산에 해당하는 공제액을 가산한 증여재산의 가액에서 차감한 금액에 의한다(서일46014-10913, 2003.07.11)
【사례】 조부와 조모로부터의 재차증여재산 합산과세시 할증과세 및 기납부세액 공제방법
<기본사항>
1. 갑(거주자, 30세)은 할머니로부터 현금 1억원을 2019.6.1에 증여를 받았다. 2012.10.5.에 할아버지로부터 주택 2억원을 증여받은 사실이 있으며, 이외 최근 10년 이내에 직계존비속으로부터 다른 증여재산은 없다.
<질의>
※할머니로부터 증여받은 현금 1억원에 대하여 신고기한 이내에 신고할 경우 납부할 증여세를 계산하라
<해설>
1. 2012.10.5. 할아버지로부터의 증여에 대한 증여세 산출세액
① 증여재산가액：200,000,000
② 증여세 과세가액：200,000,000
③ 증여재산공제액：30,000,000
④ 증여세 과세표준(②-③)：170,000,000
⑤ 증여세 산출세액：24,000,000=(170,000,000×20%-10,000,000)
⑥ 할증세액：7,200,000=24,000,000×30%
⑦ 증여세 산출세액 합계액(⑤+⑥)：31,200,000
2. 2019.6.1 할머니로부터의 증여에 대한 자진납부 할 세액
① 증여재산가액：100,000,000
② 재차증여재산：200,000,000
③ 증여세 과세가액(①+②)：300,000,000
④ 증여재산공제액：50,000,000
* 2014.1.1.이 추가증여분에 대하여 증여재산공제 2,000만원 추가공제 가능함
⑤ 증여세 과세표준(③-④)：250,000,000
⑥ 증여세 산출세액：(250,000,000×20%-10,000,000)=40,000,000
⑦ 할증세액：(40,000,000×30%)-7,200,000=4,800,000
⑧ 증여세 산출세액 합계액(⑥+⑦)：44,800,000
⑨ 기납부세액(ⓐ과 ⓑ중 적은 금액)：24,000,000
ⓐ 24,000,000
ⓑ 40,000,000×(170,000,000/250,000,000)=27,200,000
⑩ 신고세액공제액：(⑩-⑪)×3%=624,000
⑪ 자진납부할 세액(⑩-⑪-⑫)：20,176,000
【사례】 미성년자가 1차 증여후 성년이 되어 2차 증여받은 경우 기납부세액공제방법
<기본사항>
1. 2013.3.3에 미성년자인 갑은 부로부터 2천5백만원을 증여받아 증여세 과세표준 1,000만원, 증여세 산출세액 100만원으로하여 신고납부함
2. 2019.10.11에 성년이 된 갑은 다시 부로부터 2,500만원을 증여받아 증여세 신고하고자 함
<질의>
합산한 증여세과세가액은 5,000만원이고 증여재산공제액이 5,000만원으로 산출세액이 0이 되는 바, 기납부한 세액이 환급이 가능한지 여부
<해설>
□ 2013.3.31 증여분
- 과세가액：25,000,000원
- 과세표준：25,000,000-15,000,000=10,000,000원
- 산출세액：10,000,000×10%=1,000,000원
□ 2019.10.11 증여분
- 과세가액：25,000,000+25,000,000=50,000,000원
- 과세표준：50,000,000-40,000,000=10,000,000원
- 산출세액：10,000,000×10%=1,000,000원
- 기납부세액：1,000,000
- 자진납부세액：0
□ 2013.12.31 이전에 직계존비속으로부터 증여받은 재산에 대하여 공제되는 증여재산공제액은 증여일 현재를 기준으로 수증자가 미성년 또는 성년이냐에 따라 1,500만원, 3,000만원이 공제되는 것이며, 미성년인 자녀가 1,500만원을 초과하는 재산을 증여받은 경우 그 초과액에 대하여 증여세가 과세된다. 2014.1.1 이후 직계존속으로부터 증여받은 경우로서 성년의 경우 5천만원 공제가 가능하다. 사례의 경우 추가 증여받은 시점이 2014.1.1 이후에 해당하고 성년에 해당하므로 추가 증여받은 재산가액에서 2,500만원을 공제가능하며, 합산한 증여세 과세가액 5천만원 이하에 해당한다 하여 미성년때 증여받아 과세된 증여세를 취소 또는 환급하지는 아니한다(재삼46014-2663, 1994.10.11 참조).
【사례】 2006.12.31 이전 증여분으로 구조감법 제58조에 따른 증여세 면제대상 재산과 과세대상 재산을 동일인으로부터 동시 또는 순차로 증여받은 경우 증여세 기납부세액 계산방법
<기본사항>
1) 2006.3.4에 증여세 과세대상인 대지(시가 29,210,700원)와 증여세 면제대상인 농지(61,008,900원)를 각각 증여받았다.
2) 2013.1.10 증여세 과세대상인 토지(447,200원) 일부를 추가로 증여받았다.
<질의>
※ 영농자녀인 고수영(41세)이 자경농민인 고판규(부)로부터 최근 10년 이내에 다음과 같이 증여받은 사실이 있는 경우 각 증여시마다 증여세 산출세액, 증여세 면제세액, 기납부세액, 자진납부세액을 산출하라
<해설>
1) 2006.3.4 증여분
① 증여재산가액：90,219,600(과세대상：29,210,700원, 면제대상：61,008,900원)
② 증여재산공제액：30,000,000
③ 증여세 과세표준(①-②)：60,219,600
④ 증여세 산출세액：6,021,960=(③×10%)
⑤ 증여세 면제세액：4,072,209=6,021,960×(61,008,900/90,219,600)
⑥ 신고세액공제[(④-⑤)×10%]：194,975
⑦ 자진납부세액(④-⑤-⑥)：1,754,776
2) 2013.1.10 증여분
① 증여재산가액：447,200
② 합산대상 증여재산가액： 90,219,600
③ 증여세 과세가액(①+②)：90,666,800
④ 증여재산공제액：30,000,000
⑤ 증여세 과세표준(③-④)：60,666,800
⑥ 증여세 산출세액：6,066,680=(⑤×10%)
⑦ 공제·면제세액 합계액(㉮+㉯+㉰)：6,035,438
㉮ 증여세 면제세액：4,082,216
6,066,680×(61,008,900/90,666,800)=4,082,216
㉯ 기납부세액공제(ⓐ,ⓑ중 적은 금액)：1,949,751
ⓐ 증여세 산출세액：1,949,751=(6,021,960-4,072,209)
ⓑ 한도액：1,954,540
(6,066,680-4,082,216)×[(29,210,700-㉡)/
(90,666,800-61,008,900-㉡-㉢)]=1,955,033
* 증여재산공제액 안분
㉠ 2005.3.4 증여분중 면제대상 재산에 대한 증여재산공제액：
30,000,000×(61,008,900/90,666,800)=20,186,739
㉡ 2005.3.4 증여분중 과세대상 대산에 대한 증여재산공제액：
30,000,000×(29,210,700/90,666,800)=9,665,291
㉢ 2008.1.10 증여분에 대한 증여재산공제액：
30,000,000×(447,200/90,666,800)=147,970
㉰ 신고세액공제：3,471
(6,066,680-4,082,216-1,949,751)×10%=3,471
⑧ 자진납부세액(⑥-⑦)：31,242
※ 관련예규：서면4팀-66. 2005.1.7
귀 질의의 경우 조세특례제한법에 의하여 증여세가 면제되는 농지와 증여세 과세대상 재산을 동일인으로부터 동시에 또는 순차로 증여받아 상속세및증여세법 제47조 제2항의 규정에 의하여 합산과세하는 경우 농지에 대한 증여세 면제세액은 상속세및증여세법기본통칙 58-0…1에서 규정한 산식에 의하여 계산하는 것이며, 같은법 제58조 제2항의 규정에 의한 기납부세액공제액의 한도액은 합산과세시 산출세액에서 증여세 면제세액을 차감한 후의 세액을 증여세 산출세액으로 하고, 당해 증여재산의 가액과 가산한 증여재산의 가액중 과세분의 합계액에서 과세분에 상당하는 증여재산공제액을 차감한 후의 금액에서 가산한 증여재산의 가액중 과세분에서 과세분에 상당하는 증여재산공제액을 차감한 후의 금액이 차지하는 비율을 증여세 산출세액에 곱하여 계산한 금액으로 함이 타당함
⇒ 상기예규는 2006.12.31 이전 증여분으로 구조감법 제58조의 규정에 의하여 증여세 면제되는 재산과 과세되는 재산을 합산과세기간내에 순차로 또는 동시에 또는 순서를 달리하여 증여를 받아도 합산과세하는 경우에는 결국 증여세 면제세액과 수증자가 부담할 증여세액이 동일하게 산출하고자 하는 취지의 예규이다.
▣ 예규·판례
◐ 1차증여시 과세 및 면제대상 재산을 증여받고 2차 증여시 면제대상 재산을 증여받아 합산하는 경우 기납부세액공제방법(서일46014-10561, 2003.05.02)
조세특례제한법에 의하여 증여세가 면제되는 농지와 증여세 과세대상 재산을 동일인으로부터 동시에 또는 순차로 증여받아 상속세및증여세법 제47조 제2항의 규정에 의하여 합산과세하는 경우에 농지에 대한 증여세 면제 세액은 상속세및증여세법기본통칙 58-0…1에서 규정한 산식에 의하여 계산하는 것이며, 귀 질의의 경우 합산과세시 산출세액에서 증여세 면제세액을 차감한 후의 세액을 증여세 산출세액으로 하고 1차 증여시 납부세액(증여세 산출세액 상당액을 말함)을 공제하는 방법으로 2차 증여시 납부할 세액을 계산하는 것이 타당함.
☞ 이 예규는 2006.12.31까지의 증여분에 대하여 적용된 구조세감면규제법 제58조에 따라 증여세가 면제되는 농지 등을 합산과세하는 경우 기납부세액공제 방법임. 2007.1.1 이후 증여분으로서 조세특례제한법 제71조의 규정에 따라 증여세가 감면되는 농지 등의 가액은 다른 일반 증여재산과 합산과세하지 아니함을 유의해야 함.
◐ 종전증여가 국세부과제척기간이 만료된 경우에도 재차증여가 합산기간에 해당하는 때 합산과세여부 및 기납부세액공제 여부(서면4팀-2928, 2006.08.24)
귀 질의의 경우 종전증여가 국세부과제척기간이 만료된 경우에도 재차증여의 합산기간에 해당하는 때에는 증여재산가액에 합산하는 것이며, 합산된 증여가액이 국세부과제척기간의 만료로 인하여 증여세가 징수되지 아니한 세액에 대하여는 이를 공제하지 아니하는 것임.
◐ 동일인으로부터 3차례에 걸쳐 재산을 증여받아 합산과세하는 경우 기납부세액 공제방법(서면4팀-1833, 2005.10.06)
상속세및증여세법 제58조의 규정에 의한 기납부증여세액을 계산함에 있어서 귀 질의와 같이 동일인으로부터 3차례에 걸쳐 재산을 증여받아 합산과세하는 경우로서 1차 증여받은 재산의 가액이 증여재산공제액에 미달하여 증여세 산출세액이 없는 경우 같은 조 제1항에서 말하는 "가산한 증여재산의 가액에 대하여 납부하였거나 납부할 증여세액"은 "1·2차 증여분 합산과세 시 증여세 산출세액"으로 하는 것이며, 동 금액을 같은 조 제2항의 규정에 의한 한도액 범위 내에서 공제하는 것임.
◐ 기납부세액공제 한도액을 계산할 때 "가산한 증여재산의 과세표준 계산방법"(서일46014- 10913, 2003.07.11)
상속세및증여세법 제58조(기납부증여세액공제) 제2항에서 규정하는 "가산한 증여재산의 과세표준"에 대하여는 가산한 증여재산의 증여 당시 증여세를 과세할 때에 동 증여재산에 대하여 증여재산공제가 적용된 경우에는 가산한 증여재산에서 그 증여재산공제액을 차감한 금액에 의하고, 증여재산공제가 적용되지 아니한 경우에는 재차증여 합산과세시 적용되는 증여재산공제액을 당해 증여재산의 가액과 가산한 증여재산의 가액으로 안분하여 가산한 증여재산에 해당하는 공제액을 가산한 증여재산의 가액에서 차감한 금액에 의하는 것이 타당함.
◐ 동일인으로부터 수차례 증여받은 경우로서 일부 증여가 합산기간이 경과한 경우 기납부 공제세액 방법(재삼 46014-241, ’99.02.03)
동일인으로부터 11차례에 걸쳐 재산을 증여받은 경우로서 1차 증여일부터 5년을 경과하여 9차 증여받은 경우 상속세및증여세법 제47조 제2항의 규정에 의하여 9차 증여세 과세가액에는 2차 내지 8차의 증여재산가액을 합산하는 것이며, 같은법 제58조 제1항의 규정에 의한 "가산한 증여재산의 가액에 대하여 납부하였거나 납부할 증여세액"이란, 2차 증여받은 때는 1차 증여재산을 합산하여 계산한 증여세 산출세액에서 1차 증여재산가액에 대한 증여세액을 기납부세액으로 공제후의 세액, 3차 증여받은 때는 1·2차 증여 재산을 합산하여 계산한 증여세 산출세액에서 1·2차 증여재산가액에 대한 증여세액을 기납부세액으로 공제후의 세액과 같은 방법으로 계산한 2차 내지 8차 증여시마다의 세액을 합계한 금액을 말한다.
◐ 2차증여분에 대하여 결정세액이 없어도 1차분에 대한 기납부증여세액은 환급안됨(재삼46014-2663, 1994.10.11)
◐ 상증법 제58조 제1항 및 제58조 제2항에서 따라 공제할 납부세액은 전체 과세표준 중 가산한 증여재산의 과세표준이 차지하는 비율을 곱하여 계산한 금액을 한도로 한다고 규정하고 있는 점, 상증법 제58조 제2항에서 ‘가산한 증여재산의 과세표준’은 가산한 증여재산에 대하여 증여재산공제가 적용되지 아니한 경우에는 이를 안분하여 계산한 증여재산공제분만 공제된 것으로 보는 것이 타당한 점 등에 비추어 납부세액공제 한도액 계산시 증여재산공제가 없는 것으로 보아 계산하여야 한다는 청구주장을 받아들이기 어려움(조심2015서411, 2016.03.17.).
귀 상담의 경우 당해 증여재산가액(4차)에 대한 증여세 합산과세 시
합산기간이 경과한 증여가액(1차)이 있어 일부(2차, 3차)만이 같은법 제47조 제2항에 따른 재차증여재산의 합산과세대상이 된 경우 같은 법 제58조제1항에 따른 납부세액공제를 적용할 때 “가산한 증여재산의 가액에 대하여 납부하였거나 납부할 증여세액”이란 당해 증여가액에 가산된 증여재산가액에 대한 합산과세 산출세액(1·2·3차)에서 그 직전 증여(1차) 시의 산출세액을 차감한 금액을 당해 증여세 산출세액에서 공제하는 것이 타당하다고 판단됩니다(재산세과-421, 2012.11.22. 참조).
* 납부세액공제 = MIN(①, ②)
① 가산한 증여재산의 증여당시의 증여세 산출세액 ② 공제한도액
* 공제한도액
증여세 산출세액 *가산한 증여재산의 과세표준/(당해증여재산+가산한증여재산)의 과세표준
한편, 동일인으로부터 5차례에 걸쳐 재산을 증여받은 경우로서 1차 증여일부터 10년을 경과하여 5차 증여받은 경우 상속세및증여세법 제47조 제2항의 규정에 의하여 5차 증여세 과세가액에는 2차 내지 4차의 증여재산가액을 합산하는 것입니다.